Nog geen abonnee van monKEY? Vraag uw gratis proefperiode aan
Voorwaarden voor DBI-aftrek voor meerwaarde op aandelen
De verkopende vennootschap-aandeelhouder kan de DBI-aftrek toepassen op het positieve verschil tussen :
- de naar aanleiding van de verkrijging verkregen sommen; en
- de aanschaffingsprijs van de aandelen, eventueel verhoogd met de uitgedrukte en niet-vrijgestelde meerwaarden op aandelen, doch in zover het een dividend betreft waarop in hoofde van de verkrijgende vennootschap artikel 186 WIB 92 is toegepast.
Eenzelfde probleem als bij de verrekening van de roerende voorheffing komt voor bij de toepassing van de dbi-aftrek op dit ontvangen ‘dividend’. Eén van de voorwaarden is immers het bezit van een deelneming van minstens 10 % ‘op het ogenblik van de toekenning van het dividend’. De administratie laat de dbi aftrek toe op het moment van inkoop indien de ingekochte aandelen in hetzelfde belastbare tijdperk vernietigd worden.
Zoals reeds werd toegelicht, zal er in hoofde van de verkrijgende vennootschap slechts sprake zijn van een uitgekeerd dividend indien en in de mate dat er een vermogensverlies opgetekend wordt op de verkregen eigen aandelen. Dus wanneer er in het belastbare tijdperk van verkrijging er zich geen zulk vermogensverlies voordoet, kan er in dat belastbare tijdperk geen sprake zijn van een uitgekeerd dividend in hoofde van de verkrijgende vennootschap en dus ook niet van een ontvangen dividend in hoofde van vennootschap-aandeelhouder. De belastingadministratie heeft zich neergelegd bij het arrest van het Hof van Beroep van Luik en het standpunt ingenomen dat er in dat geval in hoofde van de vennootschap-aandeelhouder sprake is van een verwezenlijkte meerwaarde op aandelen.
Voor wat de toepassing van de DBI-aftrek in hoofde van de vennootschap-aandeelhouder betreft stellen zich verschillende problemen : inzake de mogelijkheid tot toepassing van de DBI-aftrek, het moment van toepassing van de DBI-aftrek, het moment van toetsing van de participatievoorwaarde van de DBI-aftrek en inzake het bedrag waarop de DBI-aftrek kan worden toegepast.
Mogelijkheid tot toepassing van de DBI-aftrek
Vooreerst heeft de rechtsleer er op gewezen dat de daadwerkelijke toepassing van de DBI aftrek in bepaalde gevallen onrealistisch zal blijken. Dit is opnieuw te wijten aan het feit dat, zoals reeds werd vermeld, bij een inkoop conform het WVV, er een tijdsverschil kan optreden tussen het moment van verkrijging van de eigen aandelen en het moment waarop er, in hoofde van de verkrijgende vennootschap, geacht wordt een dividenduitkering plaats te vinden.
Vandaar dat in de praktijk de vraag gesteld wordt naar de houding die een vennootschap-aandeelhouder dient aan te nemen op het moment van de verkrijging van de eigen aandelen. Op dat moment kan de verkopende aandeelhouder immers in bepaalde gevallen niet weten wat de verkrijgende vennootschap met de ingekochte aandelen zal doen (hetgeen zoals toegelicht van belang is voor het moment wanneer het dividend wordt geacht te zijn uitgekeerd).
Het is vervolgens mogelijk dat, op het moment dat er in een later belastbaar tijdperk de verkrijgende vennootschap fiscaal geacht wordt van een dividend uit te keren, de destijds verkopende aandeelhouder-vennootschap mogelijkerwijze zelfs geen aandeelhouder meer is. Bovendien, wanneer de verkrijging van de eigen aandelen via een aandelenbeurs zou geschieden, kan de verkopende aandeelhouder zelfs niet weten dat het de emitterende vennootschap is die de tegenpartij is (en dus dat er sprake is van een verkrijging van eigen aandelen).
Moment van toepassing van de DBI-aftrek
De rechtsleer stelt dat, zolang het vermogensverlies zich niet voordoet -dus zolang er in hoofde van de verkrijgende vennootschap nog geen sprake is van een uitgekeerd dividend –er in hoofde van de vennootschap-aandeelhouder evenmin sprake kan zijn van een ontvangen dividend en het enkel om een verwezenlijkte meerwaarde op aandelen kan gaan. Nadat dit standpunt van de rechtsleer bevestigd werd door het hof van beroep van Luik , wordt het eveneens door de belastingadministratie aanvaard. Volgens de rechtsleer zou de belastingadministratie op het moment dat er wél een vermogensverlies in hoofde van de inkopende vennootschap niet kunnen overgaan tot het belasten van een uitgekeerd dividend onder verbeurte van een schending van het non bis in idem beginsel wegens juridische dubbele belasting.
Moment van toetsing van de participatievoorwaarde
Ook voor wat betreft de toetsing van de participatievoorwaarde, die de DBI-aftrek afhankelijk maakt van de voorwaarde dat de aandeelhouder, op het moment van de toekenning of betaalbaarstelling van het dividend, een deelneming bezit van ten minste 10% of met een aanschaffingswaarde van 2,5 miljoen euro, stelt zich het probleem dat in het geval de fiscale dividenduitkering plaatsvindt in een later belastbaar tijdperk dan het belastbaar tijdperk waarin de verkrijging heeft plaatsgevonden, de verkopende aandeelhouder zijn aandelen reeds vervreemd heeft in een vroeger belastbaar tijdperk dan het belastbare tijdperk waarop er fiscaal een dividend geacht wordt te zijn toegekend (waardoor hij wel eens op dat moment niet meer aan de participatievoorwaarde zou kunnen voldoen).
Volgens de Dienst Voorafgaande Beslissingen dient aan de voorwaarde van de minimumdeelneming (10% of een aanschaffingswaarde van minstens 2,5 miljoen euro) te worden voldaan op het ogenblik van de inkoopverrichting. Deze Voorafgaande Beslissing had echter betrekking op een geval waarbij de ingekochte aandelen tijdens het belastbare tijdperk van inkoop werden vernietigd, waardoor de inkoop en de dividenduitkering in hetzelfde belastbare tijdperk plaatsvonden.
Bedrag waarop DBI-aftrek wordt toegepast
Tenslotte, voor wat betreft het bedrag waarop de DBI-aftrek kan worden toegepast, bepaalt artikel 202 § 1, 2° WIB 92 dat de DBI-aftrek kan worden toegepast op het verschil tussen de verkregen sommen of de waarde van de ontvangen bestanddelen en de aanschaffings- of beleggingsprijs van de aandelen die worden verkregen, terugbetaald of geruild door de vennootschap die ze had uitgegeven, eventueel verhoogd met de desbetreffende voorheen uitgedrukte en niet vrijgestelde meerwaarden, ‘in zover het een dividend betreft waarop artikel 186 is toegepast’.
Er bestaat onenigheid omtrent het bedrag dat bij de vennootschap-aandeelhouder voor DBI-aftrek in aanmerking komt: het bedrag dat in hoofde van de verkrijgende vennootschap als een uitgekeerd dividend wordt beschouwd, dan wel het bedrag van de ‘meerwaarde’ gerealiseerd door de vennootschap-aandeelhouder.
Indien bijvoorbeeld vennootschap X alle 100 aandelen van vennootschap Y bezit, waarbij vennootschap Y een gestort kapitaal heeft van € 150.000. De aanschaffingswaarde van de aandelen Y bij vennootschap X bedraagt € 100.000. Wanneer vennootschap Y 10% van haar eigen aandelen zou inkopen aan een prijs van € 2.000 per aandeel, en deze onmiddellijk vernietigt, dan is het uitgekeerde dividend bij vennootschap Y € 5.000 (totale inkoopprijs van € 20.000 minus gestort kapitaal vertegenwoordigd door de 10 ingekochte aandelen van 15.000). In hoofde van vennootschap X is er echter een resultaat van € 10.000, zijnde het verschil tussen de ontvangen inkoopprijs (totale inkoopprijs van 20.000 minus de aanschaffingswaarde van de 10 ingekochte aandelen van € 10.000).
Volgens de Minister van Financiën komt de volledige meerwaarde (in het voorbeeld € 10.000) die de aandeelhouder-vennootschap verwezenlijkt in aanmerking te worden genomen voor de DBI-aftrek, en dit ongeacht het bedrag dat bij de verkrijgende vennootschap beschouwd wordt als een uitgekeerd dividend. Zelfs op het gedeelte van de meerwaarde dat wordt verwezenlijkt door de uitkering van werkelijk gestort kapitaal komt volgens de belastingadministratie in aanmerking voor DBI-aftrek.
Hoewel dit standpunt gedeeld wordt door bepaalde rechtsleer, is de grote meerderheid van de rechtsleer echter van mening dat enkel het gedeelte dat bij de verkrijgende vennootschap overeenkomstig artikel 186 WIB 92 als een uitgekeerd dividend wordt beschouwd bij de vennootschap-aandeelhouder in aanmerking komt voor de DBI-aftrek, en het meerdere gedeelte (in het voorbeeld € 5.000) als een verwezenlijkte meerwaarde op aandelen dient te worden beschouwd. Aangezien artikel 205, §3 WIB 92, dat voorziet in de overdraagbaarheid van dbi-overschotten enkel verwijst naar de dividenden bedoeld in artikel 202, §1, 1° en 3° WIB 92, is géén overdracht mogelijk van DBI-overschotten mogelijk voor verkrijgingsboni.
DBI-aftrek in de vennootschapsbelasting
In dit vak in de vennootschapsbelasting wordt het bedrag dat als definitief belaste inkomsten of als vrijgestelde roerende inkomsten kan afgetrokken worden in (code 1433) (oude codes 098 of 099), uiteengezet.
